1. Оподаткування операцій податком на додану вартість
Відповідно до третього абзацу п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі – ПКУ), з 01.01.2011 р. під час продажу (постачання) на території України раніше імпортованого товару база оподаткування має бути не нижчою від митної вартості товару, виходячи з якої було визначено податки та збори, що сплачуються при митному оформленні, з урахуванням акцизного податку та ввізного мита.
Таким чином, у разі, коли при подальшому продажу імпортного товару договірна ціна без податку на додану вартість нижча за митну вартість товару, продавець повинен нарахувати суму податкового зобов’язання з ПДВ, виходячи з митної вартості з урахуванням ввізного мита, що є звичайною ціною.
При цьому продавець, згідно з п. 17 Наказу ДПАУ «Про затвердження форми Податкової накладної та Порядку її заповнення» від 21.12.2010 р. № 969 (далі – Наказ № 969), який набрав чинності 10.01.2011 р., зобов’язаний виписати дві податкові накладні:
у сумі фактичної поставки за договором (базою оподаткування є договірна ціна без ПДВ);
на суму перевищення звичайної ціни над фактичною (базою оподаткування є перевищення митної вартості над договірною ціною без ПДВ).
У податковій накладній, виписаній на суму перевищення звичайної ціни над фактичною, проставляється відмітка, згідно з п. 8 Наказу № 969 – «01» «Виписано на суму перевищення звичайної ціни над фактичною». При цьому така податкова накладна не надається покупцю.
Повідомляємо, що аналогічний порядок виписки двох податкових накладних діяв і до 10.01.2001 р. (до набрання чинності ПКУ та Наказом № 969) відповідно до абзацу першого п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР та п. 19 Наказу ДПАУ «Про затвердження форм податкової накладної, книги обліку придбання та книги обліку продажу товарів (робіт, послуг), порядку їх заповнення» від 30.05.1997 р. №165.
Аудитори звертають увагу на те, що при продажу на території України імпортованого товару, база оподаткування має бути не нижчою від митної вартості товару, з урахуванням акцизного податку та ввізного мита, незалежно від того, продається товар «звичайному» покупцю або пов’язаній особі.
Таким чином, при продажу імпортного товару на території України за ціною, нижчою від митної вартості, у продавця товару виникають зобов’язання, розраховані, виходячи з митної вартості, при цьому покупець товару має право на податковий кредит лише в частині договірної (фактичної) вартості товару.
2. Оподаткування операцій податком з прибутку
Відповідно до пп. 14.1.71 ст. 14 ПКУ, звичайна ціна товарів визначається сторонами договору, якщо інше не встановлено ПКУ. Якщо не доведено протилежне, така договірна ціна вважається ринковою ціною.
Порядок визначення нормальних цін зазначений у ст. 39 ПКУ. Зокрема, згідно з п. 39.13 ст. 39 ПКУ, для імпортованих товарів звичайною ціною продажу на території України є ринкова вартість, але не нижча за митну вартість.
Відповідно до п. 1, 2 Прикінцевих положень ПКУ, визначення звичайних цін здійснюється:
до 01.01.2013 р. згідно з п. 1.20 ст. 1 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР (далі ЗУ № 334/94-ВР);
з 01.01.2013 р. – згідно зі ст. 39 ПКУ.
Отже, ст. 39 ПКУ, зокрема та п. 39.13 ст. 39 ПКУ, який визначає ціну продажу імпортного товару на території України на рівні, не нижчому від митної вартості, набирає чинності лише з 01.01.2013 р.
Норми п. 1.20 ЗУ № 334/94-ВР, що діють до 01.01.2013 р., не містять вимоги визнання митної вартості як звичайна ціна товару.
Враховуючи вищевикладене, на думку аудиторів, при оподаткуванні податком на прибуток продавець товарів (як у разі продажу «звичайному» покупцю, так і під час продажу пов’язаної особи) до 01.01.2013 р. визнає дохід від продажу імпортного товару на території України, у розмірі договірної вартості товару без ПДВ
При цьому визнання доходу здійснюється згідно з чинним законодавством на момент визнання:
1. До 01.04.2011 р. – дата першої події, яка настала раніше – оплата або відвантаження, згідно з п. 11.3.1 ст. 11 ЗУ №334/94-ВР;
2. З 01.04.2011 р. – дата переходу покупцю права власності на товар, згідно з п. 137.1 ст. 137 ПКУ.
